房屋裝修費用的會計處理
裝修房屋比較常見，尤其是金融企業，經營網點比較多，提升經營形象及改善辦公場所也導致裝修房屋比較頻繁，有些年度房屋裝修費用在企業成本費用支出中還佔有較大的比例，其會計核算與稅務處理是否正確，對企業會計利潤以及稅收產生一定影響。企業發生的房屋裝修費主要包括自有及融資租賃房屋裝修費和租入固定資產裝修支出。檢查房屋裝修費用支出需要重點關注房屋裝修費用的會計核算與稅務處理存在的重要差異。
一、房屋裝修費用的會計核算
對於固定資產的後續支出，會計準則的處理原則為：符合固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分扣除，不符合固定資產確認條件的，應當計入當期損益。固定資產在符合定義的前提下，應當同時滿足以下兩個條件，才能加以確認。一是與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業，二是該固定資產的成本能夠可靠地計量。
房屋裝修屬於固定資產後續支出，自有固定資產裝修的，如果因裝修延長了固定資產的使用壽命，或者因裝修改善環境使產品質量實質性提高，或者使產品成本實質性降低，因裝修導致的經濟利益很可能流入企業，裝修費用應計入固定資產賬面價值，除此之外的支出，應當確認為當期費用。企業會計準則對固定資產裝修費用是否資本化並無裝修費用佔固定資產原值或淨值比例的要求，判斷標準是兩個基本條件，通常情況下，自有房屋大修，只是維持原有功能或保持固定資產正常使用，並不能因裝修帶來經濟利益的增量流入，應當計入當期費用，房屋改建或改良，增加了功能或延長了壽命，應當計入資產賬面價值。融資租賃方式租入的固定資產發生的後續支出，比照上述原則處理。
固定資產發生可資本化的後續裝修費用支出，一般應將該固定資產的原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷，將固定資產的賬面價值轉入在建工程，並停止計提折舊。發生的後續支出計入在建工程，後續支出完工並達到預期可使用狀態時，再從在建工程轉為固定資產，按重新確定的使用壽命、預計淨殘值和折舊方法計提折舊。融資租賃方式租入的固定資產裝修費，符合資本化原則的，參照上述原則執行。
對於經營租賃方式租入的固定資產改良支出，應計入“長期待攤費用”科目核算，在剩餘租賃期與租賃資產尚可使用年限兩者中較短的期間內，採取合理方法單獨計提折舊。
二、房屋裝修費用的稅務處理
對於固定資產後續支出的資本化和費用化的處理，稅法作出了不同規定，存在較大差異。針對固定資產裝修或大修理支出，《企業所得稅法》第十三條規定，企業發生的已足額提取折舊的固定資產的改建支出、租入固定資產的改建支出、固定資產的大修理支出，作為長期待攤費用，按照規定攤銷。企業發生的已提足折舊的固定資產改建支出，按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷;租入固定資產的改建支出，按照合同約定的剩餘租賃期限分期攤銷。《企業所得稅法實施條例》第六十八條規定，固定資產的改建支出，是指改變房屋或者建築物結構、延長使用年限等發生的支出。《企業所得稅法實施條例》第六十九條規定，只有同時符合“(一)修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上;(二)修理後固定資產的使用年限延長2年以上”的後續支出，作為長期待攤費用，按規定在固定資產尚可使用年限內，分期攤銷並稅前扣除。對不符合上述條件的後續支出則須一次性計入當期損益。
稅法規定固定資產改建支出，是指改變房屋或建築物結構、延長使用年限等發生的支出。對於已經提足折舊尚可使用的固定資產改建支出以及租入固定資產改建支出，應作為長期待攤費用分期攤銷，對於未提足折舊的固定資產改建支出，應增加固定資產計稅基礎，並適當延長固定資產折舊年限。對於固定資產裝修，不能改變固定資產結構或者功能，不能延長固定資產使用壽命的，應當作為固定資產大修理支出處理。符合大修理支出兩個條件的作為長期待攤費用按規定攤銷，不符合條件的，應當一次計入當期損益。對於融資租賃方式租入的固定資產發生的裝修費支出，參照上述原則進行稅務處理。
舉例：
房屋裝修支出如何進行財稅處理
某公司為了樹立企業形象，準備對辦公樓進行大規模裝修。該辦公樓賬面原價280萬元，裝修費用54萬元，含外購材料40萬元，其中取得增值稅進項稅額6萬元，已透過認證並獲抵扣。
對此裝修業務，企業的會計處理是：
借：長期待攤費用 54萬元
貸：原材料 40萬元
銀行存款等 14萬元
裝修費用攤銷時，企業根據會計制度規定：大修理費用採用待攤方式的，應當將發生的.大修理費用在下一次大修理前平均攤銷。估計下次大修理應在5年之間，每月攤銷費用：
借：管理費用 0.9萬元
貸：長期待攤銷費用 0.9萬元(54萬元÷5÷12=0.9萬元)
所得稅的處理，根據《企業所得稅稅前扣除辦法》(國稅發[2000]84號)的規定，該辦公樓的裝修費用符合固定資產修理應視為改良支出的條件之一，即發生的修理支出達到固定資產原值20%以上。由於該辦公樓折舊尚未提足，根據該檔案規定應作增加房屋價值處理。因此，企業將裝修費用54萬元計入了房屋的價值，與辦公樓原計稅價值一起在剩餘折舊期限內計提稅前扣除的折舊。
稅務諮詢機構人員對企業此項業務的會計與稅務處理提出瞭如下異議：
1、會計處理上，該企業辦公樓的大修理費用不應再透過“長期待攤銷費用”處理。根據《企業會計準則固定資產》規定，與固定資產有關的後續支出，如果可能流入企業的經濟利益超過了原先的估計，如延長了固定資產的使用壽命，或者使產品質量實質性提高，或者使產品成本實質性降低，則應當計入固定資產賬面價值，其增計後的金額不應超過該固定資產的可收回金額。除此以外的後續支出，應當確認為當期費用。《關於執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答(二)》(財會[2003]10號)進一步明確，固定資產裝修費用，符合上述資本化原則的，應當在“固定資產”科目下單設“固定資產裝修”明細科目核算，並在兩次裝修期間與固定資產尚可使用年限兩者中較短的期間內，採用合理的方法單獨計提折舊。如果在下次裝修時，“固定資產裝修”明細科目仍有餘額，應將該餘額一次全部計入當期營業外支出。該辦公樓裝修費符合準則應予資本化的規定。
2、根據《增值稅暫行條例實施細則》規定，增值稅非應稅專案包括提供非應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產和固定資產在建工程等。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾建築物，無論會計制度規定如何核算，均屬於固定資產在建工程。因此，辦公樓維修領用材料屬用於增值稅非應稅專案，應作進項稅額轉出處理。
綜上，該業務正確的會計處理應為：
1、費用發生時：
借：固定資產固定資產裝修 60萬元
貸：原材料 40萬元
銀行存款 14萬元
應交稅費應交增值稅(進項稅額轉出) 6萬元
2、每月計提折舊：假設固定資產尚可使用年限為4年，因兩次裝修期間為5年，所以應按4年計提折舊：
借：管理費用 1.25萬元
貸：累計折舊 1.25萬元(60萬元÷4÷12=1.25萬元)
3、該辦公樓資本化後續支出所得稅處理是否必須按照國稅發[2000]84號文的規定執行呢?諮詢人員認為，房屋以外的未提足折舊固定資產的資本化後續支出，在會計與稅務上除了判斷的標準不同外，具體處理的方法是類似的，即都是增加固定資產價值，因此其會計與稅務的差異較小。而房屋後續支出的資本化與其他固定資產後續支出的資本化會計處理相比，除了計入會計科目不同外，折舊年限也不同，房屋資本化後續支出的折舊年限是“兩次裝修期間”與“尚可使用年限” 兩者中較短的期間，如果房屋“兩次裝修期間”低於“尚可使用年限”，“固定資產裝修”會計上按“兩次裝修期間”年限計提折舊，下次裝修時未計提完的折舊還要一次性轉入“營業外支出”。在稅法上若按國稅發[2000]84號文規定處理，房屋資本化的裝修費用計入房屋原來的價值，與房屋原有計稅價值一起在稅法剩餘折舊期限內計提稅前扣除的折舊，這就會造成很大的會計與稅法差異。所以，為了減少納稅差異，簡化納稅申報，對於房屋資本化後續支出的稅務處理，可以按照會計的規定執行。
筆者認為，稅務諮詢人員對該企業辦公樓後續支出的會計與稅務處理意見是正確的。實務中對於房屋後續支出的會計與稅務處理，還應注意以下幾點：
1、會計處理上，並非所有房屋裝修費用都是透過“固定資產固定資產裝修”科目核算的。尚未投入使用的房屋發生的裝修費用，應先計入“在建工程”，然後再轉入“固定資產房屋”科目。即使是投入使用後的房屋發生的裝修費，也只有在符合資本化的條件時，才能計入“固定資產固定資產裝修”科目，否則，應計入當期費用。對於租賃的房屋，如是融資租賃，則其會計處理與自有房屋相同，只不過折舊年限略有不同，融資租賃房屋裝修費折舊年限為“兩次裝修期間”、“尚可使用年限”及“剩餘租賃期”三者中較短期間;如是經營租賃，則其資本化的裝修費根據財會[2003]10號文的規定，應單設“經營租入固定資產改良”科目核算，並在剩餘租賃期與租賃資產尚可使用年限較短期間內計提折舊。
2、根據今年頒佈的《企業會計準則第4號固定資產》，固定資產後續支出資本化確認條件與固定資產初始確認條件相同，即與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業，該固定資產成本能夠可靠計量。可見，新準則與現行準則關於固定資產後續支出資本化的條件是存在差異的。但新準則只是從明年開始在上市公司執行，因此一般企業還是應按照現行準則的規定進行會計處理。
3、在所得稅上，如果該企業是外商投資企業，則不能按諮詢人員的意見進行處理。根據《國家稅務總局關於外商投資企業房屋裝修費稅務處理問題的批覆》(國稅函 [2000]704號)，外資企業自有房屋投入使用前發生的裝修費，應併入房屋價值，按稅法所規定的折舊年限計提折舊;投入使用後發生的裝修費，可在房屋重新裝修後投入使用的次月開始，按5年平均攤銷。從這可以
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